«Импортный» НДС: контроль, уплата и санкции

«Импортный» НДС: контроль, уплата и санкции
Опубликовано в Бухгалтерии N8 (891) от 22 ФЕВРАЛЯ 2010 года

«Импортный» НДС: контроль, уплата и санкции

Сергей ДРОБОТТЯ, редактор

Наравне с работниками органов налоговой службы таможенники также отвечают за поступление налогов и сборов в Государственный бюджет. Но только в той их части, которые они сами и контролируют, то есть в части налогов и сборов, подлежащих уплате при таможенном оформлении товаров. В редакцию довольно часто поступают жалобы от наших читателей на неправомерные действия таможенных органов. Одни жалуются на то, что таможенники отказываются оформлять товары в таможенном режиме «импорт» исходя из той их стоимости, которая оговорена в ВЭД-контракте, и требуют уплачивать налоги, рассчитанные исходя из минимальной таможенной стоимости. Другие — на то, что таможенники после проведения таможенного оформления и уплаты всех причитающихся налогов и сборов вдруг «просыпаются» и требуют еще что-то доплатить. Мол, ранее импортер занизил базу налогообложения, в связи с чем в бюджет не были уплачены налоги в полном объеме. Самое интересное то, что иногда такой «сон» длится достаточно долго — бывает, что за это время товары давно уже реализованы. А это значит, что даже после «добровольно-принудительной» доплаты сумм «импортных» налогов и сборов у импортера возникнет проблема с их учетом, ведь товаров-то нет, они уже давно проданы. Как, спрашивается, теперь отразить в учете, например, самостоятельно доплаченный «импортный» НДС? Включать его в налоговый кредит или нет?

Понимая, что число недовольных импортеров постоянно растет, ГТСУ старается защитить действия таможенников различными приказами и методрекомендациями. В частности, приказом ГТСУ от 02.11.2009 г. № 1050 были внесены изменения в два порядка — в Порядок подготовки и направления таможенными органами налоговых уведомлений и в Порядок действий таможенных органов при несвоевременном погашении налогоплательщиками налоговых обязательств. Подробно комментировать эти изменения нет смысла. По большому счету, ГТСУ урегулировала некоторые процедурные вопросы, связанные с составлением и направлением налоговых уведомлений, а также с обжалованием действий таможенников.

Намного интереснее ее приказ от 29.01.2010 г. № 58. Напомним, что не так давно в «Бухгалтерии» был опубликован приказ ГТСУ от 28.09.2009 г. № 900 (1), которым были внесены изменения в Методические рекомендации по применению отдельных положений Таможенного кодекса Украины, касающихся вопросов определения таможенной стоимости товаров, импортируемых на таможенную территорию Украины, утвержденные приказом ГТСУ от 31.01.2007 г. № 74 (2). Эти изменения были посвящены порядку включения в таможенную стоимость импортных товаров сумм роялти и лицензионных платежей. Но Методрекомендации это всего лишь рекомендации. И в них ничего не говорилось о том, какие санкции могут быть применены за невключение в таможенную стоимость (базу налогообложения) тех или иных сумм. В налоговом же разъяснении, утвержденном приказом № 58, ГТСУ не стала церемониться и прямо указала, что «в случае невключения сумм роялти, лицензионных платежей или части выручки на момент таможенного оформления товаров в их таможенную стоимость происходит занижение налоговых обязательств налогоплательщика» и за такое ЗАНИЖЕНИЕ импортер подлежит наказанию в виде взыскания с него суммы недоплаченных при растаможивании товаров налогов и штрафных санкций.

А вот дальше загадка. Если суммы роялти на момент таможенного оформления были неизвестны или известны, но их все равно не включили в таможенную стоимость, то что тогда? Что делать импортеру и таможеннику, если товары были растаможены исходя из их заявленной контрактной стоимости? ГТСУ требует доначислять налоги, в частности, доплачивать «импортный» НДС. Но вот как это сделать законным путем, в разъяснении почему-то не сказано.

В Таможенном кодексе (3) дано определение термина «таможенное оформление» — это «выполнение таможенным органом действий (процедур), которые связаны с закреплением результатов таможенного контроля товаров и транспортных средств, перемещаемых через таможенную границу Украины, и имеют юридическое значение для последующего использования этих товаров и транспортных средств». Под таможенными процедурами подразумеваются «операции, связанные с осуществлением таможенного контроля за перемещением товаров и транспортных средств через таможенную границу Украины, таможенного оформления этих товаров и транспортных средств, а также с взиманием предусмотренных законом налогов и сборов». Все, кто имел дело с таможней, знают, что таможня контролирует полноту и уплату налогов, в том числе НДС, именно во время прохождения таможенных процедур. Об этом прямо указано и в п.10.4 ст.10 Закона об НДС (4), согласно которому контроль за правильностью начисления и уплаты (перечисления) налога в бюджет при импорте товаров с уплатой налога при его таможенном оформлении осуществляется соответствующим таможенным органом по правилам, установленным совместным решением центральных налогового и таможенного органов. А в п.10.1 этой же статьи указано, что лицом, ответственным за начисление, удержание и уплату (перечисление) налога в бюджет при импорте, является таможенный орган при взимании налога с импортеров. О том, что таможенные органы считаются контролирующими органами относительно акцизного сбора и НДС, ввозной таможенной пошлины, других налогов и сборов, которые согласно законодательству взимаются при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины, сказано и в п.2.1 ст.2 Закона № 2181 (5). В пп.2.2.1 этой статьи прямо указано, что «контролирующие органы имеют право осуществлять проверки своевременности, достоверности, полноты начисления и уплаты только в части тех налогов и сборов (обязательных платежей), которые отнесены к их компетенции этим пунктом». То есть таможенники могут контролировать (проверять) только те налоги, которые подлежат уплате во время таможенных процедур. Что они и делают. А если они что-то не так контролируют, то при чем здесь налогоплательщик? Какие санкции к нему могут быть применены, если неправильно что-то сделал таможенник?

Иногда может случиться так, что таможенники вообще оформили импортные товары без уплаты налогов. Причем на совершенно легальных основаниях — если товары не подлежат налогообложению, поскольку операции по их ввозу в Украину льготируются. Нечто подобное происходит в ситуациях, связанных с таможенным оформлением изделий медицинского назначения.

Согласно пп.5.1.7 ст.5 Закона об НДС операции по «поставке (в том числе аптечными заведениями) зарегистрированных и допущенных к применению в Украине лекарственных средств и изделий медицинского назначения по перечню, ежегодно определяемому Кабинетом Министров Украины…» освобождаются от налогообложения. Льготный порядок налогообложения применяется в том числе при ввозе данной продукции на таможенную территорию Украины (п.5.5 ст.5 этого же Закона). И для того чтобы и налоговики, и таможенники могли контролировать правильность применения льготы по НДС, Кабмин своим постановлением от 17.12.2003 г. № 1949 утвердил перечень изделий медицинского назначения, при продаже и при ввозе которых эта самая льгота применяется.

Казалось бы, какие могут возникнуть проблемы: есть законная норма, есть утвержденный перечень, есть контролеры, которые проверяют правильность применения льготы. Но проблемы возникают, причем совершенно на ровном месте. Дело в том, что одного включения товаров в кабминовский перечень явно не достаточно. Как указывает ГТСУ в своем письме от 13.01.2010 г. № 11/3-10.15/114-ЕП, «таможенное оформление изделий медицинского назначения с освобождением от обложения НДС осуществляется при условии соответствия кода и текстового описания, определенных в вышеуказанном перечне, коду и текстовому описанию товаров согласно УКТВЭД». И как раз с этим текстовым описанием могут возникнуть серьезные проблемы. Конечно, импортер, желающий применить льготу по НДС при ввозе товаров, всеми законными способами будет доказывать, что он осуществляет льготируемые операции. Ему это выгодно. Таможенник же обязан эти доказательства принять или опровергнуть. Если он их не опровергает, значит, он соглашается, а точнее — подтверждает, что изделия медицинского назначения подлежат таможенному оформлению с применением льготы по НДС. В результате такого оформления у импортера на руках будет заполненная таможенным органом ГТД. Причем в соответствующей ее графе будет указано о том, что она оформлена без уплаты НДС.

Однако, проанализировав свою статистику, ГТСУ сделала в указанном письме вывод о том, что есть неединичные случаи неправильного оформления товаров с применением льгот в налогообложении, и приводит примеры. И дальше требует от таможенных органов провести камеральные проверки фактов такого льготного оформления товаров и принять меры по доначислению НДС в установленном законодательством порядке. Только вот почему-то не уточняет, согласно какому законодательству: таможенному, налоговому или еще какому-то.

И благо, что далеко не все налогоплательщики соглашаются с таким подходом. Некоторые из них возражают против проверок «постфактум» и доначисления задним числом «импортного» НДС, да еще со штрафными санкциями. Поэтому действия таможенников они обжалуют в судебных органах. Одним из положительных примеров таких обжалований может служить Постановление Коллегии судей Судебной палаты в административных делах Верховного Суда Украины от 02.06.2009 г. В деле, которое, кстати, рассматривалось многими судебными инстанциями, импортер применил льготу по НДС при ввозе в Украину резиновых пробок для укупорки лекарственных препаратов. Во время таможенных процедур таможенный орган не имел претензий к предприятию-импортеру по поводу законности и правомерности применения данной льготы. ГТД была оформлена и товар ввезен на таможенную территорию Украины для свободного обращения. Однако спустя какое-то время данная операция по ввозу была расценена таможенниками как такая, которая должна была осуществляться с начислением и уплатой «импортного» НДС, и импортеру было направлено налоговое уведомление о занижении суммы налога. Коллегия судей совершенно правильно отметила, что таможня не имела правовых оснований для принятия налогового уведомления в части доначисления НДС после проведения таможенных процедур по пропуску товаров в режиме импорта для свободного использования. Это противоречит как нормам Закона об НДС, так и нормам Закона № 2181.

(1) Опубликован: Бухгалтерия. — 2009.— № 42. — С.8—12 (прим. ред.).
(2) Опубликованы: Бухгалтерия. — 2007. — № 20. — С.17—26 (прим. ред.).
(3) Таможенный кодекс Украины от 11.07.2002 г. № 92-IV (прим. ред.).
(4) Закон Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость» (прим. ред.).
(5) Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами». Опубликован: Налоговые проверки: линия защиты: Сборник систематизированного законодательства. — 2009. — Вып.7. — C.21 (прим. ред.).


ДЛЯ СПРАВКИ
Таможня не имеет права доначислять НДС после завершения налоговых процедур
(по материалам постановления ВСУ от 02.06.2009 г.)

Суть дела

Налоговым уведомлением от 24.01.2007 г. таможня определила обществу 1 млн 46 тыс. 215 грн. 3 коп. налогового обязательства по НДС, в том числе 49 тыс. 819 грн. 76 коп. штрафных санкций. Общество считает: 1) оно правомерно применило льготы по уплате НДС при ввозе на территорию Украины пробок резиновых для укупорки лекарственных средств; 2) таможня не уполномочена доначислять налоговые обязательства.

Как выяснилось, при импорте в Украину пробок в период с 21.04.2005 г. по 07.12.2006 г. общество указывало в грузовых таможенных декларациях о наличии преференции «002», то есть об освобождении от уплаты НДС. Принимая эти документы от истца и пропуская товар на таможенную территорию Украины, таможенный пост таможни соглашался со сведениями об освобождении истца от уплаты НДС на основании пп.5.1.7 ст.5 Закона об НДС.

В п.35 ст.1 Таможенного кодекса определено, что пропуск товаров и транспортных средств через таможенную границу Украины – это разрешение таможенного органа на перемещение товаров и транспортных средств через таможенную границу Украины с учетом заявленной цели такого перемещения после проведения таможенных процедур. А в соответствии с п.19 этой же статьи таможенными процедурами являются операции, связанные с осуществлением таможенного контроля за перемещением товаров и транспортных средств через таможенную границу Украины, таможенного оформления этих товаров и транспортных средств, а также со взиманием предусмотренных законом налогов и сборов.

В п.10.3 ст.10 Закона об НДС предусмотрено, что плательщики налога, которые импортируют товары (сопутствующие услуги) на таможенную территорию Украины для их использования или потребления на таможенной территории Украины, несут ответственность за соблюдение правил предоставления информации для расчета базы налогообложения (суммы налога, подлежащего уплате) таможенным органам.

В соответствии с пп.4.2.1 п.4.2 ст.4 Закона № 2181, если согласно нормам этого пункта сумма налогового обязательства рассчитывается контролирующим органом, налогоплательщик не несет ответственности за своевременность, достоверность и полноту начисления такой суммы. Он лишь несет ответственность за своевременное и полное погашение начисленного налогового обязательства и имеет право на обжалование этой суммы в порядке, установленном указанным Законом.

По мнению суда, оспариваемое налоговое уведомление, принятое таможней со ссылкой на результаты камеральной проверки и пп.«в» пп.4.2.2 ст.4 Закона № 2181, противоречит закону. Действие приведенной нормы не распространяется на таможню. Согласно данному подпункту контролирующий орган обязан самостоятельно определить сумму налогового обязательства налогоплательщика в случае, если этот орган в результате проведения камеральной проверки выявляет арифметические или методологические ошибки в представленной налогоплательщиком налоговой декларации, которые привели к занижению или завышению суммы налогового обязательства. Оспариваемое же налоговое уведомление-решение не является следствием упомянутых ошибок, выявленных в представленной истцом налоговой декларации.

Поскольку в соответствии с Порядком заполнения и представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденным приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166, налоговая декларация представляется в налоговый орган, то именно он наделен полномочиями проводить камеральные проверки на основании пп.«в» пп.4.2.2 ст.4 Закона № 2181.

Коллегия судей Судебной палаты по административным делам Верховного Суда Украины постановила: таможня не имела правовых оснований для принятия обжалуемого налогового уведомления, ссылаясь на нарушение обществом пп.5.1.7 ст.5 Закона об НДС, применение которого признано правомерным ее должностными лицами при таможенном оформлении.